Créditos Presumidos de ICMS realmente devem ser incluídos na base de cálculo do IRPJ e da CSLL?

| Felipe de Ivanoff



Todo contribuinte que opte por se inteirar sobre o tema tributário no Brasil sabe que em diversas ocasiões se inclui o valor de alguns tributos na base de cálculo de outros, sem que isso seja considerado ilegal.

Há situações, no entanto, que o Poder Judiciário serve como o filtro daquilo que o Fisco poderá ou não tributar, já que a busca por arrecadação às vezes passa dos limites e se torna predatória. Como exemplo disso, é possível mencionar o julgamento do Recurso Extraordinário nº 574.706, realizado no STF em 15/03/2017, que declarou a inconstitucionalidade da inclusão do Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) na base de cálculo das contribuições PIS/Cofins. Nesse julgamento, o Tribunal entendeu que valores de ICMS não podem ser considerados como receita ou faturamento, que representam a base de cálculo daquelas contribuições.

Guardando certa similaridade, porque conceitos como acréscimo de renda e lucro são discutidos, mas com diferenças importantes, vêm proliferando no Poder Judiciário a discussão da inclusão dos valores referentes aos Créditos Presumidos de ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Antes, porém, de apontar quais as respostas que o Poder Judiciário vem apresentando, é importante resumir o que são aqueles créditos presumidos e qual a base de cálculo do IRPJ e da CSLL.

O crédito presumido de ICMS possui a natureza de incentivo fiscal, sendo um instituto que representa um alívio fiscal concedido pelos Estados da federação com a intenção de fomentar determinadas atividades econômicas. Ou seja, em algumas situações definidas na lei, os Estados permitem que os contribuintes utilizem valores recolhidos de ICMS como créditos que se dizem presumidos.

Impende frisar que quando se fala em incentivo fiscal é inevitável abordar a Lei Complementar 160/2017, a qual dispôs sobre a remissão e convalidação de incentivos fiscais de ICMS sem aprovação no CONFAZ. Nos arts. 9º e 10º da Lei Complementar 160, que deram nova redação ao art. 30 da Lei nº 12.973, consta que as subvenções para investimento não poderão ser computadas na determinação do lucro real e que os incentivos e benefícios fiscais concedidos pelos Estados serão considerados, justamente, subvenções para investimento.

Isto é, aqueles créditos presumidos de ICMS devem ser tratados, por disposição legal, como aquilo que a lei chama de subvenção para investimento e, por esse motivo, não terão seus valores integrados na aferição do lucro real do contribuinte. Com essas informações sobre os créditos presumidos, avança-se para a abordagem dos demais assuntos, quais sejam, o IRPJ, a CSLL e suas bases de cálculo.

O art. 153, III, da Constituição Federal outorgou competência à União para a instituição de imposto sobre “renda e proventos de qualquer natureza”. A partir disso, tanto a renda das pessoas físicas, quanto das pessoas jurídicas são tributadas, devendo ser observadas diversas regras, tais como as Leis 7.713/88 e 9.250/95 (IRPF), 8.981/95 e 9.430/96 (IRPJ), além do Decreto 3.000/99, que regulamentou a fiscalização, arrecadação e administração para ambos.

Conforme a lei, o fato gerador do IRPJ é formada pelos termos “renda” e “proventos de qualquer natureza”, os quais impõem os limites da competência para a tributação da renda.

Ou seja, definem o que pode e o que não pode ser tributado, de modo que o legislador estaria impedido de extrapolar a amplitude desses conceitos.

Sobre a base de cálculo do Imposto de Renda, dispõe o art. 44 do CTN que o IRPJ será calculado com base no montante real, arbitrado ou presumido da renda ou dos proventos tributáveis. Nesse sentido, é possível definir as seguintes premissas: (1) haverá cobrança de imposto sobre a renda das pessoas jurídicas; (2) renda é a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica, que pode também ser representada por acréscimo patrimonial; (3) a base de cálculo, no presente caso, será calculada conforme o lucro real da impetrante.

Por sua vez, sucintamente, sobre a CSLL, se trata de uma contribuição previdenciária cobrada sobre o lucro, que é considerado o “é o acréscimo patrimonial decorrente do exercício da atividade da empresa ou entidade equiparada.”[1]

Feitos os esclarecimentos conceituais, o problema que se estabelece é que há a inclusão dos valores dos créditos presumidos de ICMS na base de cálculo tanto do IRPJ quanto da CSLL, por exigência do Fisco, de modo que o contribuinte, mesmo sabendo que se trata de uma determinação indevida, não pode agir de forma diferente. Mas, os créditos presumidos de ICMS podem ser considerados renda? Em outras palavras, os créditos presumidos de ICMS são acréscimos patrimoniais passíveis de inclusão na base de cálculo do IRPJ? É possível adiantar que a resposta a essa pergunta é negativa, o que, felizmente, vem sendo reconhecido pelo Poder Judiciário.

Primeiramente, como julgamento base para a análise da questão, cite-se os Embargos de Divergência no REsp nº 1.517.492, julgados no Superior Tribunal de Justiça, nos quais houve reconhecimento de que os créditos presumidos de ICMS não poderão ser incluídos na base de cálculo do IRPJ e da CSLL.

Essa decisão é bastante elucidativa pois apresenta ao intérprete diversos fundamentos para compreender a questão, sendo, a partir dela, possível afirmar com convicção que (1) os valores referentes a créditos presumidos de ICMS não podem compor a base de cálculo do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica, (2) porque não podem ser, em hipótese alguma, tratados como lucro, mas como subvenção de investimento e (3) porque isso representa, também, uma afronta ao princípio federativo (4) já que se trata da tributação pela União de um incentivo fiscal concedido pelo Estado-membro no exercício de sua competência tributária.

Saindo da Corte Superior e aterrissando no cenário regional, o entendimento do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, que julga essa matéria em segunda instância para os Estados do Rio Grande do Sul, Santa Catarina e Paraná, embasado nos embargos de divergência acima citados, vem seguindo o mesmo caminho, determinando a retirada dos créditos presumidos do ICMS da base de cálculo do Imposto de Renda.

Portanto, mesmo sendo necessário reconhecer que a interpretação judicial sobre a matéria pode sofrer alterações, há boas chances de o contribuinte vencer essa batalha, uma vez que a legislação envolvendo os temas dos créditos presumidos, do IRPJ e da CSLL são claras no sentido de afastar a inclusão daqueles valores da base de cálculo desses tributos, já que se está diante de subvenções para investimento, que não compõem o lucro real.

É sempre pertinente ressaltar que o maior problema não é pagar tributos, os quais são inerentes à qualquer Estado. O problema é, por outro lado, pagar tributos indevidos!


[1]PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário Completo. 6.ed.rev.atual.ampl. Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora, 2014, p.369


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